将于2024年12月1日起实施的《中华人民共和国关税法》（以下简称《关税法》），对现行《海关法》和《中华人民共和国进出口关税条例》（以下简称《关税条例》）所确定的关税征管制度作出了较大的改变，这些改变对于进出口企业将会带来深刻的影响。本文对此予以分析、评估。
一、《关税法》使《税则》成了法律条文，企业申报商品编码、进行商品归类面临严峻的考验。
《关税法》第四条规定：“进出口货物的关税税目、税率以及税目、税率的适用规则等，依照本法所附《中华人民共和国进出口税则》（以下简称《税则》）执行。”根据《关税法》第九条的规定，关税税目由税则号列和目录条文等组成。关税税目适用规则包括归类规则等。进出口货物的商品归类，应当按照《税则》规定的目录条文和归类总规则、类注、章注、子目注释、本国子目注释，以及其他归类注释确定，并归入相应的税则号列。
《关税法》第九条将税则条文变成了法律条文，而税则条文包含了丰富的内容，最重要的就是进出口货物的商品归类。商品归类，是指在《商品名称及编码协调制度公约》商品分类目录体系下，以《中华人民共和国进出口税则》为基础，按照《进出口税则商品及品目注释》《中华人民共和国进出口税则本国子目注释》以及海关总署发布的关于商品归类的行政裁定、商品归类决定的规定，确定进出口货物商品编码的行为。
对商品归类的申报是企业的义务，如实申报并归入相应的税则号列，对于企业来说，就是要在熟悉商品归类各要素的基础上，掌握《关税法》所规定的商品归类规则，以及商品归类各项规定，否则极容易出现归类申报错误，从而与海关发生商品归类争议。一旦发生商品归类争议，轻则将面临着补交税款，重则面临行政处罚，甚至刑事责任的风险。
商品归类具有技术性、复杂性的特点。在当前商品归类争议占进出口企业与海关争议大部分的情况下，面对《关税法》的实施，为了应对将来商品归类争议大幅度增加，海关征税及相关处罚的进一步严厉，进出口企业更要加大关务合规方面的投入，加强关务人才建设、关务制度建设，建立一整套健全的风险防范机制。
二、《关税法》确定的货物放行与海关确认应纳税额相分离的模式，将进一步增加企业申报通关的主体责任。
为了适应对外贸易新业态新模式发展需要，提升信息化、智能化、标准化、便利化水平，《关税法》规定将实行货物放行与税额确定相分离的制度模式。所谓分离模式，即纳税人先申报纳税，缴纳税款或货物放行后由海关在规定期限内进行确认。这一模式即过往“一线放开，二线管住”的做法翻新。
《关税法》第四十三条规定：”进出口货物的纳税人、扣缴义务人应当自完成申报之日起十五日内缴纳税款；符合海关规定条件并提供担保的，可以于次月第五个工作日结束前汇总缴纳税款。因不可抗力或者国家税收政策调整，不能按期缴纳的，经向海关申请并提供担保，可以延期缴纳，但最长不得超过六个月。”这就意味着企业可以先申报纳税，申报纳税可以发生在进出口环节，也可以发生在申请内销等后续环节。
《关税法》第四十五条规定：“自纳税人、扣缴义务人缴纳税款或者货物放行之日起三年内，海关有权对纳税人、扣缴义务人的应纳税额进行确认。海关确认的应纳税额与纳税人、扣缴义务人申报的税额不一致的，海关应当向纳税人、扣缴义务人出具税额确认书。纳税人、扣缴义务人应当按照税额确认书载明的应纳税额，在海关规定的期限内补缴税款或者办理退税手续。”海关确认应纳税额，是在企业进出口货物放行或缴纳税款后，海关强行补征税款的具体行政行为。从实践来看，海关确认应纳税额只有在需补征税款的情况下，才会出具税额确认书，这就意味着，一旦出具，企业则应当在海关规定的期限内补缴税款。
虽然《关税法》规定了确认应纳税额作为征税事项是企业提起纳税争议（行政复议、行政诉讼）的理由，但是在确定应纳税额前及过程中，《关税法》并没有规定企业申辩与质疑的程序。作者也希望在之后的行政法规中对此予以细化规定，增加程序性要求，以保障企业合法权益。不论如何，进出口企业对于涉税因素的如实申报，无论是进出口申报，还是后续环节的内销申报等，都将会变得十分重要与迫切。做到如实申报，才能最大程度地减少通关风险，使得进出口物畅其流。
三、《关税法》使报关企业责任加大，报关企业风险与机遇并存。
《关税法》第五十五条规定：“报关企业接受纳税人的委托，以纳税人的名义办理报关纳税手续，因报关企业违反规定造成海关少征、漏征税款的，报关企业对少征或者漏征的税款及其滞纳金与纳税人承担纳税的连带责任。”这相比现行《海关法》规定，报关企业的责任加大了。现行《海关法》第十条规定：“报关企业接受进出口货物收发货人的委托，以委托人的名义办理报关手续的，应当向海关提交由委托人签署的授权委托书，遵守本法对委托人的各项规定。”
《关税法》的上述规定，将因报关企业违反规定造成海关少征、漏征税款的责任加给了报关企业，将之前《关税条例》的相关规定上升到法律，必将促使对报关企业自身义务与责任的强化。目前报关企业的义务主要体现在审查方面，如《中华人民共和国海关进出口货物申报管理规定》第十二条规定：“报关企业接受进出口收发货人的委托，办理报关手续时，应当对委托人所提供情况的真实性、完整性进行合理审查，审查内容包括：（一）证明进出口货物的实际情况的资料，包括进出口货物的品名、规格、用途、产地、贸易方式等；（二）有关进出口货物的合同、发票、运输单据、装箱单等商业单据；（三）进出口所需的许可证件及随附单证；（四）海关总署规定的其他进出口单证。”而《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》则对没有履行上述义务的报关企业规定了行政处罚。
一方面，报关企业的责任加大，这不仅体现在原先的规定“对委托材料进行审查的义务”的规定，还体现于《关税法》“承担纳税的连带责任”之规定；而另一方面，报关企业也面临历史性机遇：在进出口环节及内销申报等后续环节，进出口企业的申报责任加大，会导致报关企业的洗牌、重生，也就更需要专业化、职业化水平高的报关企业提供报关服务，以最大程度地减少风险与成本。
四、《关税法》跨境电商零售进口的扣缴义务人的规定，将参与跨境电商其中三种企业（平台企业、物流企业、报关企业）纳入其中，增加其责任。
扣缴义务人是指税法规定负有扣缴纳税人应纳税款义务的单位和个人。根据《商务部、发展改革委、财政部、海关总署、税务总局、市场监管总局关于完善跨境电子商务零售进口监管有关工作的通知》（商财发〔2018〕486号），个人消费者为跨境电商零售进口商品税款的纳税义务人，跨境电商平台、物流企业或报关企业为税款代扣代缴义务人，向海关提供税款担保，并承担相应的补税义务及相关法律责任。
《关税法》吸收了上述规定，将上述规定上升为法律条文。《关税法》第三条第二款规定：“从事跨境电子商务零售进口的电子商务平台经营者、物流企业和报关企业，以及法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴关税税款义务的单位和个人，是关税的扣缴义务人。”据此，在跨境电商零售进口中，电子商务平台经营者、物流企业、报关企业一同被施加为关税的扣缴义务人，承担着扣缴义务人的角色。
《关税法》的上述规定，是对跨境电商零售进口监管的重要举措，为跨境电商零售进口业务的有序发展创造了制度条件，同时，一旦在跨境电商企业未如实申报、漏交进口税的情况下，有扣缴的义务的三种企业将负有代扣代缴的义务，这也是对相关参与企业的严峻考验，促使其适应《关税法》的规定要求做好制度建设，防范自身风险。
五、《关税法》除了关税保全措施、强制措施外，限制出境措施也会对企业的经营产生重大影响。
《关税法》第四十四条、第五十条除了沿用《海关法》《关税条例》的关税保全措施、强制措施外，还规定了限制出境措施。《关税法》第四十九条规定：“海关可以对纳税人、扣缴义务人欠缴税款的情况予以公告。纳税人未缴清税款、滞纳金且未向海关提供担保的，经直属海关关长或者其授权的隶属海关关长批准，海关可以按照规定通知移民管理机构对纳税人或者其法定代表人依法采取限制出境措施。”
目前海关可以通知出境管理机关阻止其法定代表人、主要负责人出境的规定来自于《海关行政处罚实施条例》第五十九条、《中华人民共和国海关事务担保条例》第八条的规定，只限于“罚款、违法所得或者依法应当追缴的货物、物品、走私运输工具的等值价款未缴清”，还没有因税款未缴清从而阻止出境的类似规定。
对于纳税人或者其法定代表人，“通知移民管理机构对纳税人或者其法定代表人依法采取限制出境措施”，对进出口企业来说不得不说是严厉的措施，一旦被采取此项措施，纳税人、法定代表人无法出境，将会对企业生存、经营、发展造成不利影响。因此，企业应当在缴清税款、滞纳金或者向海关提供担保的同时，对纳税事项有争议的，要积极提起争议，争取合法权益。
六、对于《关税法》纳税争议解决的新规定，企业应当积极运用，不放过争议解决的机会。
相比《关税条例》，《关税法》在纳税争议事项方面，提起主体增加了扣缴义务人，提起事项增加了确认应纳税额。确认应纳税额是海关税收征管中的具体行政行为，对各个主体（纳税人、扣缴义务人、担保人）都产生权利与义务的后果，且具有行政强制性的后果，因而，《关税法》规定其是提起纳税争议事项，争议途径包括行政复议、行政诉讼，而行政复议是前置，即先行提起行政复议，不服行政复议的，再提起行政诉讼。
无论是纳入纳税争议的征税事项（海关确定纳税人、商品归类、货物原产地、纳税地点、计征方式、计税价格、适用税率或者汇率，决定减征或者免征税款，确认应纳税额、补缴税款、退还税款以及加收滞纳金等），还是没有纳入纳税争议的事项（如税收保全措施、行政强制措施、限制出境措施等），企业都应当选择争议解决途径，只有在前端争取（争议解决），才能在后端的行政处罚甚至涉刑事处罚方面争取更多的主动。
七、《关税法》关于涉税走私构成犯罪的规定，表明涉税走私犯罪作为悬在企业头上的利箭将长期存在，应当引起高度重视。
《关税法》第六十八条规定：“违反本法规定，构成犯罪的，依法追究刑事责任。”这是关于涉税走私犯罪作为行政犯的法律规范表述。同样，现行《海关法》第八十二条第三款规定：“有第一款所列行为之一，构成犯罪的，依法追究刑事责任。”这一规定包括了涉税走私构成涉税走私犯罪的内容。涉税走私犯罪，其罪名是走私普通货物、物品罪，所侵害的法益与逃税罪相同，都是国家税收利益和税收征管秩序。但是走私普通货物、物品罪的构成并没有逃税罪以行政处罚作为必须程序之规定，而是可以直接因数额较大由走私行为上升至走私犯罪。
目前涉税走私犯罪主要体现在未如实申报成交价格、商品编码、原产地，以及以包税形式委托他人进口、将以一般形式进口货物伪报为跨境电商或边民互市进口、擅自销售保税货物等方面，这些不合规范的进口申报行为、后续销售行为极易引发涉税走私行为，也很容易导致走私犯罪。
一部法律的实施期限将长达10年甚至20年之久，涉税走私犯罪的定罪量刑也会持续并长期存在，作为进出口企业，应当汲取无数个惨痛的教训，做好充分的进出口货物申报与涉税合规准备，以应对未来严苛的关税征管，有效防范行政处罚甚至刑事责任风险。
责任律师 孙国东 / 兰迪深圳主任
