孙国东 广东广和律师事务所合伙人、海关部主任

李小梅（主持人） 广东广和律师事务所海关部律师

【主持人】孙律师，你好。近期我们广东广和律师事务海关部律师承办了几宗越南产大米走私案，我们发现这类案件存在的一个有代表性的关键问题就是，走私大米原产于东盟国家时，海关计核偷税款适用了最惠国税率，而不是协定税率。今天，我们就这一问题展开讨论，介绍重点内容、给出法律依据、回答关键问题。

下面有请孙国东律师。

【孙国东】主持人好，大家好，在这里，我们结合实践，向大家介绍涉嫌从越南走私大米案件计核偷逃应缴税款相关法律规定，对容易发生的法律适用错误进行辨析。

【孙国东】我们在办理几起大米走私案中，涉案大米原产于越南是得到海关缉私部门、海关计核部门认可确定的。而案发当时，原产东盟国家的大米，协定税率是20%，非协定最惠国税率是65%，其中的差异巨大，直接影响嫌疑人、被告人的定罪量刑。海关计核税率适用是否合法，我们下面要重点讨论。

【孙国东】关于这个核心问题，可以归纳为三个方面：

一、确定走私货物偷逃税款时，税率适用的法律依据是什么？在实体上是如何规定的？

二、走私原产于东盟国家的大米，与正常通关进口的大米的税率适用上有什么相同和不同之处？应如何适用税率？

三、计核走私大米偷逃应缴税款的法律实质是什么？如何衡量该走私行为造成的社会危害性和应负的刑事责任？

【主持人】那首先请孙律师谈谈计核走私货物偷逃税款时，确定税率适用有什么法律依据，具体是如何规定的。

【孙国东】主要的依据有3个，分别是：《中华人民共和国进出口关税条例》（以下简称《关税条例》），最高人民法院、最高人民检察院、海关总署关于办理走私刑事案件适用法律若干问题的意见（法[2002]139号），《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》（海关总署令第97号）。

【孙国东】根据上述3个规定，计核走私货物偷逃税款时，所采用的税率，必须按照《关税条例》及其它关于税率适用的规定确定。在确定税率适用问题上，效力最高层级的规定是《关税条例》。

《关税条例》作为国务院行政法规，在第十条明确规定，“原产于与中华人民共和国签订含有关税优惠条款的区域性贸易协定的国家或者地区的进口货物，适用协定税率。”在这里，没有任何除外规定。相对于《关税条例》的规定，任何效力在行政法规之下的规定，如果得出的实体结论与《关税条例》存在冲突，就是无效的。

【主持人】这里是否就是前面所说的税率适用实体规定？

【孙国东】是的。重要的事情再讲一遍：与《关税条例》规定冲突的结果，除非另有法律、行政法规特别规定，都是无效的。换句话说，在涉嫌走私违法的情况下，只要有证据证明涉案大米原产于东盟国家越南，计核偷逃的应缴税款时，应适用中国-东盟协定税率。

【主持人】您所指的“证据”，是指原产地证吗？

【孙国东】是，又不完全是。

【主持人】还可能有别的情况吗？

【孙国东】是的。在正常通关进出口申报时，提供原产地证只是众多证明货物原产地的方法之一。根据《中华人民共和国海关进出口货物优惠原产地管理规定》（海关总署令第181号，以下简称《优惠原产地规定》），货物申报进口时，进口货物收货人或者其代理人应当按照海关的申报规定填制《中华人民共和国海关进口货物报关单》，申明适用协定税率或者特惠税率，并同时提交下列单证：（一）货物的有效原产地证书正本，或者相关优惠贸易协定规定的原产地声明文件；（二）货物的商业发票正本、运输单证等其他商业单证。也就是说，进口申报时，原产地证、原产地声明要与其他商业单证同时使用，以证明货物原产地。《中华人民共和国海关项下进出口货物原产地管理办法》（海关总署令第199号，以下简称《东盟原产地管理办法》）也有类似更具体的规定。

【主持人】但是在通关走私或绕关走私情况下，走私货物并不是正常申报进口的，没有原产地证、有效流动证明正本以及对应的商业单证，根据上面说的《优惠原产地规定》、《东盟原产地管理办法》，是否意味着走私货物不可能适用协定税率呢？

【孙国东】这个问题问得好。当前海关在计核走私大米偷逃税款不适用中国-东盟协定税率，理由就是走私货物没有原产地证，按照《优惠原产地规定》、《东盟原产地管理办法》，没有原产地证就不能适用协定税率。

这种错误认识源于混淆了刑事诉讼和正常通关行政管理。我们今天要讲的第二个问题就要对此进行分析：走私货物和正常通关进出口货物在税率适用上有什么相同点和不同点。

【孙国东】我们先讲第一个方面，二者相同点。

相同点在于，走私货物计核偷逃税款适用税率的确定，与正常通关货物计征税款适用税率确定一样，都要依据《关税条例》，遵守关税条例确定的实体性规则。

【主持人】如果按孙律师介绍的这条实体规则，那么问题来了，实践中，正常通关货物事实上确实原产自东盟国家，但是可能因为通关过程中未按《优惠原产地规定》、《东盟原产地管理办法》提交原产地证等通关单证，结果就不能适用中国-东盟协定税率。这不就与《关税条例》冲突了吗？如何解释这一矛盾？

【孙国东】这就涉及到我要介绍的第二个方面，走私货物计核应缴的偷逃税款与正常通关货物计征税款的不同点。

不同点在于，原产地的举证责任和确定原产地的程序性要求。

正常通关申报，原产地的举证责任在申报人，适用《优惠原产地规定》（包括相关具体原产地规定如《东盟原产地管理办法》等，下同）的程序性规定。申报人未尽充分举证责任的，依法承担举证不能的不利法律后果。因此，正常通关环节不能充分证明原产地（例如不提交原产地证），不适用协定税率，与《关税条例》实体规定并不矛盾。

而走私货物偷逃应缴税款计核，举证责任在办案机关，适用《刑事诉讼法》有关证据的程序性规定。货物原产地作为案件待证事实，是决定应缴税款税率适用的案件关键事实，依法由办案机关举证。在“原产地”这一客观事实已经有各种证据证实和确定的情况下，以缺少某一正常通关程序中的特定单证（如原产地证）来否定客观事实，是违反《刑事诉讼法》的。

日常通关是海关的行政管理，追求行政效率，在申报内容上，证明责任归于行政相对人；而刑事诉讼则是试图对被告人（嫌疑人）人身自由、财产的严厉剥夺（限制），其举证责任在追诉机关。举个生活例子，就更容易明白了。甲、乙是一对夫妻，但结婚证遗失了，想办理某种房屋登记可能因为无结婚证被房管部门拒绝了；但如果要追究甲与丙同居冒领结婚证是否构成重婚罪（自诉罪），法院则不会考虑甲、乙的“结婚证”还在不在，只会考虑甲、乙是否存在真实合法的婚姻关系等。

【孙国东】具体到本访谈话题，正常通关申报时，没有原产地证或原产地声明，海关可以不认定是大米原产于越南（东盟），不适用协定税率；但在刑事诉讼中，只要已经查实大米原产于越南（东盟），就应当适用协定税率。

    【主持人】为什么正常通关环节提交单证的要求，不能适用在走私货物偷逃应缴税款的计核环节中呢？这种判断有依据吗？

【孙国东】当然有依据。

首先，《优惠原产地规定》第二条：“本规定适用于海关对优惠贸易协定项下进出口货物原产地管理。”这条规定排除了非正常进出口走私货物原产地管理的适用。《东盟原产地管理办法》也有类似的规定。

其次，我们可以举个简单的例子：如果计核走私货物偷逃应缴税款时，要按照正常通关进出口的标准来收取走私货物原产地证等通关单证，按此逻辑，同样还应按照正常通关的标准收取走私货物的报关单、合同、发票、装箱单等通关单证。显然，对于走私案件特别是不经过设关地绕关走私来说，这样的要求是荒谬的。

    最后，以正常通关提交单证的标准来适用走私货物偷逃税款的计核，会造成适用结果的矛盾。例如，同样的走私普通货物案件（以走私越南产大米为例），计核税款时，如果走私方式是通关环节低报价格，以其通关进口申报提交了原产地证为由，就可适用协定税率；而如果走私方式是绕关偷运（不存在通关申报），以其没有原产地证为由，就适用非协定税率。这就造成同样的走私普通货物，计核偷逃税款却分别采用协定税率和非协定税率的矛盾。难道同样是走私普通货物，低报价格走私的社会危害性就低，就可以适用较低的税率来计核偷逃税款吗？当然不是。

【主持人】感谢孙国东律师给我们分析了走私货物偷逃税款计核与正常通关货物计征税款在确定原产地方面的异同。的确，如果混淆两者的关系，就会造成认识误区，实践中，就会导致适用法律错误，违法加重当事人的责任。

【主持人】前面讲了两个大问题，即确定走私货物偷逃税款适用税率的实体规定和走私大米与正常通关大米适用税率上的异同。结论很清楚，就是：在已调查确定涉案大米原产于越南（东盟）的情况下，应当适用协定税率计核走私越南产大米偷逃的应缴税款。孙律师提到要讲的第三个大问题，即关于计核走私偷逃税款的法律实质和如何衡量走私行为的危害性和责任，似乎比较抽象，下面请孙律师具体谈一下。

【孙国东】好的。用通俗的话来讲，这个问题就是要回答：走私越南产大米到底给国家造成了多少税款损失，这种税款损失应如何衡量，与这种损失相对应，要如何来确定走私行为人应当承担走私责任大小。限于访谈篇幅，只提出观点。

【孙国东】计核走私越南大米偷逃税款的法律的实质，就是要对走私行为给国家造成了多少税款损失进行量化。用法律术语讲，就是计核走私货物“偷逃应缴税款”，以此量化国家税款损失。

【孙国东】走私行为人承担的责任大小，应与其主观状态和造成的社会危害性、对国家税收造成的损失相对应。以上所引规定、人们普遍的认识及经验，自贸协定中各国对出口产品原产地签证的鼓励政策，以及中国与东盟间大量频繁的贸易实践告诉我们，从越南正常申报进口（持有原产地证并申报适用协定税率）的越南原产大米，应当缴纳的税款，就是以协定税款计算的税款，不会是以普通、最惠国税率等非协定税率计算的税款。因此，走私造成的国家税收损失，其衡量的标准也应当是以协定税率计算的税款损失。

    【孙国东】在查办走私越南产大米案件过程中，如果适用错误税率，将导致计核的税款数额错误，大大超出涉案货物依法应缴税款。我们要提倡法治精神，是崇尚法律、敬畏法律、遵守法律，而不能打着“严厉打击”犯罪的名义，想当然选择更高的税率，不恰当地实施“惩罚性关税”；也不能因为协定税率比较低，就认为“便宜”了走私行为人，是“违背”法律精神。保护犯罪嫌疑人（被告人）的合法权益，也是法治精神的体现。犯罪行为人应当承担犯罪的后果，受到应有的处罚，但绝不能超越法律的规定，给予不应有的处罚。

【主持人】感谢孙国东律师给我们进行的透彻分析。应该说，上面的分析，凝聚了广和律师事务所海关部团队的智慧，也体现了团队律师在办案实践中的思考和总结。也借此抛砖引玉，欢迎大家批评、讨论、指正。相信通过各方的努力，目前现实中存在的一些问题上的模糊和错误认识会逐步消除，有关当事人的合法权益会得到有效保障。

有需要进一步了解相关情况的朋友，请联系广东广和律师事务所海关部，电话0755-83679629，电邮info@customslawyer.cn。谢谢。

    孙国东简介：广东广和律师事务所合伙人、海关部主任；专业从事海关法律实践30年。