导语：走私普通货物物品系涉税犯罪，偷逃税款是定罪量刑的最重要事实之一。笔者封海滨律师从现行法律和行政法规的规定出发，针对目前海关计核税款实践中看似理所当然的结论和做法，通过“三问三答”，说明了为什么走私货物应当从低适用协定税率计核偷逃税款，供各方评述。

一、在团队承办的多起走私案件中，发现海关计核部门对于税款计核问题，往往存在一些看似理所当然、实际上不符合法律规定的做法，包括税率适用（涉及商品归类、关税配额、原产地）、完税价格确定、应缴税款理解等。

以下以来自东盟国家的走私大米为例，阐述为何来自协定关税区的走私货物应当从低适用协定税率计核偷逃税款。

需要说明的是，虽然作为例子的只是大米，但是，对于其它东盟协定税率范围的货物，都是适用的。对于其它关税协定范围的国家、地区，也同样适用。

二、走私大米原产于东盟国家时，办案机关计核偷逃税款往往适用最惠国税率，而不是协定税率。两者间差异巨大，直接影响嫌疑人、被告人的定罪量刑。

走私大米适用非协定税率似乎理所当然，不适用协定税率好像理直气壮，为了“严厉”打击犯罪，就应该从高计税。

然而，打击犯罪的基本前提是“依法”。适用非协定税率计核走私案件偷逃税款，违反法律法规规定。为便于理解，我们以三个问答的形式进行分析。

三、“三问三答”，为什么应当适用协定税率计核偷逃税款。

第一问：确定走私货物偷逃税款时，税率适用的法律依据是什么？在实体上如何规定？

计核走私货物偷逃税款时，确定税率适用首要的法律依据：《中华人民共和国进出口关税条例》（以下简称《关税条例》）。

《关税条例》作为国务院行政法规，在第十条明确规定，“原产于与中华人民共和国签订含有关税优惠条款的区域性贸易协定的国家或者地区的进口货物，适用协定税率。”

在这里，没有任何除外规定。

如果涉案大米原产于东盟国家越南这一事实得到确认，计核偷逃的应缴税款时，就应适用中国-东盟协定税率。相对于《关税条例》的规定，任何效力在行政法规之下的规定，如果得出的实体结论与《关税条例》存在冲突，就是无效的。

按照目前很多办案机关的判断标准，走私货物并不是正常申报进口的，没有原产地证、有效流动证明正本以及对应的商业单证，所以不可能适用协定税率。事实真的如此吗？

当然不是。这就涉及举证主体、举证责任的问题。行政程序与刑事程序中，举证主体、举证责任，是存在重大区别的。

第二问：走私原产于东盟国家的大米，与正常通关进口的大米的税率适用上有什么区别？应如何适用？

上述错误认识，正是混淆了正常通关行政管理和刑事诉讼程序的区别。

虽然二者在确定税率方面，都要遵守关税条例确定的实体性规则。但是，二者不同点在于，原产地的举证责任和举证后果。

正常通关申报，原产地的举证责任在申报人，适用优惠原产地规定（如海关总署令第181号《中华人民共和国海关进出口货物优惠原产地管理规定》，海关总署令第199号《中华人民共和国海关<中华人民共和国与东南亚国家联盟全面经济合作框架协议>项下进出口货物原产地管理办法》等）。

申报人未尽充分举证责任的，依法承担举证不能的不利法律后果。因此，正常通关环节不能充分证明原产地（例如不提交原产地证），不适用协定税率，与《关税条例》实体规定并不矛盾。

而走私货物偷逃应缴税款计核，举证责任在办案机关，适用《刑事诉讼法》有关证据的规定。可以用于证明案件事实的材料，都是证据。追究犯罪的刑事责任，必须忠实于事实真象。

货物原产地作为案件待证事实，是决定应缴税款税率适用的案件关键事实，依法由办案机关举证。在“原产地”这一客观事实已经有各种证据证实和确定的情况下，以缺少某一正常通关程序中的特定单证（如原产地证）来否定客观事实，是违反《刑事诉讼法》的。

因此，正常通关申报时，没有原产地证或原产地声明，海关可以不认定大米原产于越南（东盟），不适用协定税率；

但在刑事诉讼中，只要已经查实大米原产于越南（东盟），就应当适用协定税率。

这种举证责任的区别，是在衡量行政执法程序与刑事诉讼程序举证内容以及举证不能结果时，必须要考虑的。

一旦混同行政程序与刑事程序的举证责任主体，就会导致违法加重举证主体责任的后果。

第三问：走私越南产大米给国家造成的税款损失应如何正确衡量，要如何来确定走私行为人应当承担走私责任的大小？

计核走私越南大米偷逃税款的法律的实质，就是要对走私行为给国家造成了多少税款损失进行量化。即计核走私货物“偷逃应缴税款”。

走私行为人承担的责任大小，应与其主观状态和造成的社会危害性、对国家税收造成的损失相对应。

前文所引法律规定、人们普遍的认识及经验，自贸协定中各国对出口产品原产地签证的鼓励政策，以及中国与东盟间大量频繁的贸易实践告诉我们，从越南正常申报进口（持有原产地证并申报适用协定税率）的越南原产大米，应当缴纳的税款，就是以协定税款计算的税款，不会是以普通、最惠国税率等非协定税率计算的税款。

在查办走私越南产大米案件过程中，如果适用错误税率，将导致计核的税款数额错误，大大超出涉案货物依法应缴税款。

我们要提倡法治精神，是崇尚法律、敬畏法律、遵守法律，而不能打着“严厉打击”犯罪的名义，想当然选择更高的税率，不恰当地实施“惩罚性关税”；也不能因为协定税率比较低，就认为“便宜”了走私行为人。

要知道，保护犯罪嫌疑人（被告人）的合法权益，也是法治精神的体现。

犯罪行为人应当承担犯罪的后果，受到应有的处罚，但绝不能超越法律的规定，给予不应有的处罚。

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作者：封海滨律师。