一、前言
国家根据关税政策和经济政策，定期公布《进出口税则》，对商品的成份、形态、功能、用途等方面进行说明，相对应地，海关编码（HS编码）的存在意义则在于对具体商品进行归类。由于商品归类是一项专业性极强的工作，商品被归入不同的税号很可能会出现适用税率大相径庭的现象。这导致进出口企业在实践中可能因申报的商品编码与海关认定结论不一致而被认定为走私，轻则行政处罚，重则刑事制裁。大量企业在面临商品归类争议时，往往选择息事宁人、缴纳罚款了事，但一旦进入刑事诉讼程序，则显然并非上策。本文将要呈现的，即是一个典型的因商品归类争议而涉嫌走私普通货物的案件。
二、案情提要
S公司在2009年至2010年间一直以一般贸易方式申报进口光绘菲林（申报品名照相制版用光绘菲林，申报商品编码为37013029）。2011年初，因国家税收政策调整，原商品编码在37013029项下商品的关税税率从原来的每平方米6.8元人民币上调至每平方米15元人民币，S公司进口成本因此大幅增加。作为S公司总经理的何××遂将光绘菲林更改商品品名为“激光照排片”（商品编码37013021，关税税率每平方米3.7元人民币）向海关申报进口，以此大幅降低关税费用获取更大利润。2012年8月29日，S公司以一般贸易方式向H海关申报进口“激光照排片”2689.88平方米（申报商品编码∶37013021）被H海关查处。经统计，在2011年1月14日至2012年8月29日期间，S公司以一般贸易方式将光绘菲林（商品编码∶37013029，从量税每平方米15元人民币）申报为“激光照排片”（商品编码37013021，从量税每平方米3.7元人民币），累计进口43票"光绘菲林"共计238025.12平方米。
经Z检验认证公司检验，上述申报进口的“激光照排片”实际品名为“光绘菲林”。该检验认证公司补充说明此批货物“光绘菲林”主要应用于光绘机成像用软片，也可以应用于激光照排机成像用软片（激光照排片）。经M海关化验中心鉴定，本案涉案货物不是激光照排片，应归类于商品编码 37013029。随后，H海关的上级L海关审单处核定，上述238025.12 平方米光绘菲林偷逃税款人民币3114085.68元。
从案发至案结，本案前后耗时两年有余，历经了两次补充侦查、检察机关提起公诉、两次庭审后撤回起诉并最终作出不起诉决定。
三、律师评析
企业因商品归类错误而涉嫌走私普通货物，律师如何为其提供有效辩护？在本案中，办案律师主要从以下三方面开展工作。
（一）结合商品的性质和功能，对海关的归类意见提出异议
本案的核心问题是当事人申报的商品归类是否正确，关乎对本案核心事实的认定。在一般情况下，对商品归类争议采取的抗辩须结合商品本身的成份、性质、功能等展开。
以本案为例，首先，本产品为《进出口税则》3701.30项下3701.3021至3701.3029范围中的某一税号。其次，《进出口税则》3701.30项下税号3701.3021至3701.3029（不包括3701.3090）的区分不在用途，而在材质、感光涂层及制版成像原理。更进一步地，以《进出口税则》对3701.30项下税号3701.3021至3701.3029的货品名称为基础，结合其行业通常认可的材质构成、感光涂层及制版成像原理，得出的结论是其区别就在于材质、感光涂层及制版成像原理。最后，从材质、感光涂层及制版成像原理来看，本产品符合《进出口税则》具体列名条文“激光照排片”的特征，应按照该具体列名归入税号3701.3021。
为此，经过调研论证，依据法定商品归类规则，辩护律师形成了《商品归类律师意见书》，作为辩护词的附件。
而在商品归类的实践方面，经辩护律师调研发现，M海关化验中心曾对与涉案货物相样品牌、规格的激光绘图软片做过化验鉴定，其结论归入3701.3021。此鉴定结论是海关归类部门作出的有效归类决定，同时对于涉案货物的商品归类问题提供了有力的借鉴。
（二）海关归类争议事项的定性
商品归类需要对归类规则、《进出口税则》进行解释、适用，并将商品归入相应商品编码（税号）。这项活动海关可以作出具体行政行为（进行审核、做出归类决定、给予行政处罚），企业同样可以参与（进行申报、补充申报、提出异议、开展法律救济）。
我国将无以计数的货物归入8000多个8位商品编码之下，因而，适用归类本身具有相当的复杂性和艰难性，也就难以避免对同一商品出现不同的归类，这就是商品归类争议。对于商品归类争议，应按照《海关法》《海关行政处罚实施条例》《进出口关税条例》来处理，海关可以作出具体行政行为；对于海关作出的具体行政行为，企业可以采取相应的救济途径如行政复议（纳税争议必须先行政复议）、行政诉讼。《海关行政复议办法》第九条明确将商品归类争议列入行政复议的范围。
在我国已经通过立法将海关归类争议事项预设定为具体行政行为的背景之下，本案实质应为商品归类争议。
（三）走私犯罪故意的排除
在此类案件中，若认定行为人在主观上具有偷逃关税之目的，则必须证明行为人明知其商品归类行为有误、且该错误将产生少缴税款的后果。
本案中，虽然存在税号变更及缴税金额减少的事实，但是当事人始终认为涉案货物实际上就是《进出口税则》所称的“激光照排片”，进而认为申报税号为“3701.3021”、规范货品名称为“激光照排片”才是准确的。被告人是对归类规则的进一步认识促使其改变了税号，并不存在偷逃税款的故意。在海关扣留行为发生后，当事人多次与海关交涉，认为自己的归类是正确的，并于2013年1月25日向H海关提交了一份《申诉书》，羁押期间始终不认为自己是基于走私目的使用该税号。
从海关执法实践看来，从低税率税号改归入高税率税号或从高税率税号改归入低税率税号是时有发生的。前者可能导致海关少征税款，后者可能导致海关多征税款。针对这一海关执法实践情况，《海关法》第六十二条规定了少征税款应补征、追征；第六十三条则规定了多征税款应退还纳税义务人。不能因为涉案单位从高税率编码改归入低税率编码，即认定其有走私故意。
责任律师 陆怡坤 / 兰迪海关部